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Artículo escrito por José María Salcedo, socio del despacho Ático Jurídico

Muchos autónomos utilizan su vehículo en la actividad económica, ya sea para visitar a clientes o proveedores, para desplazarse a reuniones o por viajes de trabajo. Muchos son los gastos que genera el vehículo para el trabajador por cuenta propia: amortizaciones, reparaciones, seguro, gasolina, plaza de garaje… y el criterio de Hacienda es muy restrictivo. Por ello, es conveniente saber si tales gastos pueden ser deducidos en el IRPF, cómo probar que un vehículo está afecto a la actividad, y cómo defenderse si Hacienda niega tal deducción.

¿Qué gastos del vehículo puede deducir un autónomo, según Hacienda?

A la hora de determinar qué gastos relacionados con el vehículo del autónomo son deducibles en el IRPF, Hacienda se remite al artículo 22 del Reglamento del IRPF. Dicho artículo exige que los vehículos se utilicen de forma exclusiva en la actividad del autónomo para considerarlos afectos a la actividad. Hay que tener en cuenta que la normativa del IRPF no permite una afectación parcial del vehículo (como sí ocurre en el IVA). En definitiva, es un todo o nada, sin término medio. Sólo unos “afortunados” vehículos se libran de esta regla general de no afectación a la actividad. Son los previstos en el apartado 4 del citado artículo 22.

La consecuencia es demoledora para el autónomo. Si el vehículo no está afecto a la actividad, no es posible deducir los gastos que el mismo genera (amortización, reparaciones, seguro, gasolina, plaza de garaje…). Y ello, del mismo modo que no es posible deducir los gastos que genera un inmueble, si previamente no se ha afectado a la actividad.

La batalla está, por tanto, en la prueba de la afectación del vehículo a la actividad. Y en este punto, el Reglamento del IRPF exige una afectación exclusiva, algo que, como se verá, es muy difícil de acreditar.

¿Cómo probar que el vehículo está afecto exclusivamente a la actividad?

A la hora de probar que un vehículo está afecto a la actividad, el autónomo puede valerse de cualquier medio de prueba admitido en Derecho. Sin embargo, es la conjunción de varias pruebas la que puede vencer la resistencia de Hacienda, y permitir la deducción del gasto. No obstante, esto rara vez ocurre en vía administrativa, por lo que al contribuyente no le quedará más remedio que recurrir.

El contribuyente puede demostrar que tiene un segundo vehículo para uso particular, y que por tanto el que deduce está afecto a la actividad de forma exclusiva. También puede realizar un registro de salidas y desplazamientos realizados con el vehículo, así como de los kilómetros realizados en dichos trayectos, al objeto de contrastarlos con el kilometraje del vehículo.

Estamos en cualquier caso, ante una prueba muy compleja. Y es que, una cosa es acreditar que el inmueble se utiliza habitualmente para la actividad, y otra que tal utilización es exclusiva. Es decir, que nunca se utiliza el vehículo para otros fines.

Registro y contabilización del vehñiculo, ¿es prueba suficiente de su afectación exclusiva? 

Algunas sentencias consideran que el contribuyente no debe realizar un esfuerzo probatorio tan complejo, bastando el simple registro del vehículo en la contabilidad de la empresa.

En concreto, el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña ha dictado varias sentencias en las que considera que el contribuyente no debe probar la correlación de los gastos con los ingresos de la actividad. Por tanto, una vez contabilizado y registrado el vehículo por el contribuyente, es Hacienda la que debe demostrar si dicho bien está o no relacionado con la actividad. Y es que, es a la Agencia Tributaria a la que le corresponde averiguar la verdad material, más allá de la declarada por el contribuyente. Y ello es incompatible con trasladar sin más, la carga de la prueba al contribuyente.

En las referidas sentencias, el TSJ catalán declara, en definitiva, que la contabilización del bien por parte del contribuyente ha de considerarse suficiente prueba por su parte, correspondiendo a Hacienda acreditar lo contrario. Y para ello no basta con meras conjeturas o sospechas, insuficientes para tal acreditación.

La prueba aportada por el contribuyente, ¿debe ser absoluta? 

En relación a esta cuestión, el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana ha reconocido en alguna sentencia la imposibilidad de demostrar, de forma absoluta, la utilización del vehículo de forma exclusiva en la actividad del autónomo. Por ello, considera que es suficiente con que el contribuyente justifique el número de kilómetros recorridos por el vehículo durante el ejercicio, junto con una relación, debidamente acreditada, de las visitas y salidas realizadas en el mismo período. Todo ello, para comparar ambas magnitudes.

En el mismo sentido, el TSJ de Canarias considera que no puede exigirse al contribuyente una prueba diabólica e imposible. Por ello, si el contribuyente ha aportado prueba suficiente de la afectación exclusiva del vehículo a la actividad, es Hacienda la que debe acreditar y demostrar por qué dicha prueba resulta insuficiente, sin que baste el simple rechazo de la misma.

En esta última cuestión incide también el TSJ de Galicia, que ha declarado que la Agencia Tributaria no puede limitarse a rechazar la deducción del gasto sin más, sino que debe justificar por qué no se admite la documentación aportada, y cuál habría sido necesaria aportar para que la afectación exclusiva a la actividad se considerara acreditada.

En definitiva, son varios los tribunales que reconocen que la prueba, en esta materia, nunca puede ser absoluta, y que Hacienda debe justificar por qué rechaza la prueba aportada por el contribuyente. Por tanto, en la medida en que la prueba aportada por el contribuyente sea bastante completa, existen posibilidades de que los Tribunales la consideren suficiente, y entiendan acreditada la afectación exclusiva del vehículo a la actividad.

¿Puede Hacienda sancionar al contribuyente por deducirse el vehículo? 

Debemos preguntarnos también si la Agencia Tributaria puede sancionar a los contribuyentes que se deducen en su declaración de IRPF los gastos relacionados con el vehículo, cuando considere que el vehículo no está afecto a la actividad.

Es necesario recordar que, para sancionar a un contribuyente, no basta simplemente con acreditar que ha realizado una infracción tributaria (en este caso, la improcedente deducción de los gastos del vehículo), sino también que ha existido culpabilidad en su actuación. Así lo ha declarado de forma unánime la jurisprudencia, imponiendo a la Administración Tributaria la obligación de acreditar la culpabilidad del contribuyente.

Además, en el caso concreto de la deducción de los gastos del vehículo del autónomo, el TSJ de Castilla y León ha considerado que no procede sancionar al contribuyente por el hecho de sostener un criterio diferente al de la Agencia Tributaria. Y ello, porque la deducción de los gastos del vehículo tiene el respaldo de algunos Tribunales Superiores de Justicia, como hemos visto. Por ello, no puede calificarse la interpretación del contribuyente de irrazonable en estos casos.

En definitiva, es conveniente recurrir las sanciones tributarias que la Administración pudiera imponer al autónomo por haber deducido los gastos del vehículo que utiliza en su actividad, ya que es posible lograr su anulación.

¿Cómo actuar en la declaración que haremos este año?

A la hora de deducir o no los gastos del vehículo en la declaración de la renta 2017, debe tenerse muy en cuenta que, en una hipotética comprobación tributaria, estos gastos serán los primeros que la Agencia Tributaria cuestionará.

Por ello, aconsejamos su deducción siempre que sea posible justificar por alguno de los medios de prueba antes comentados (u otros), que el vehículo se utiliza de forma exclusiva para la actividad. Y ello sabiendo que, como hemos afirmado, muchos Tribunales no exigirán al contribuyente una prueba absoluta de tal afectación, y que Hacienda deberá justificar por qué rechaza la prueba aportada.